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日本完全帰国：Covered Expatriateになった場合の不利益(1)　出国税

2022/9/18 日本帰国(準備)

間が空いてしまいましたが、アメリカの永住権を放棄した結果「Covered Expatriate」に該当してしまった場合の不利益について調べてみました。まずは「出国税」の支払い義務についてです。

1.　Covered Expatriateとは

まずはおさらいですが、以下の両方の条件を満たした人がアメリカ市民権または永住権を放棄場合に「Covered Expatriate」に該当します。

(1) 永住権を8年以上保有している（＝長期居住者）
(2) (a) Tax Liability Test、(b) Net Worth Test、(c) Compliance Testのいずれか一つでも満たす。

(a) Tax Liability Test、(b) Net Worth Test、(c) Compliance Testについては以下の記事で詳しく説明しました。

暮眞★潤のアメリカ生活 お金の話
 
日本完全帰国：アメリカの永住権の放棄についての基礎知識
https://junkurema.com/jp/return-to-japan/abandon-green-card-basic/
日本への帰国準備の手始めとして、まずは永住権の放棄について調べてみました。USCIS(米国移民局）に対する移民法上の手続きと、IRS(アメリカ合衆国内国歳入庁)に対する税法上の手続きの2種類の手続きが必要なのでそれぞれについて説明します。1.　はじめに永住権の放棄について調べてみました。USCIS(米国移民局）に対する移民法上の手続きと、IRS(アメリカ合衆国内国歳入庁)に対する税法上の手続きの2種類の手続きが必要になっています。 以下、順に見ていきます。 2.　移民法上の永住資格の放棄（対 USCIS）在日米国大使館のサイト...

実際に「Covered Expatriate」に該当してしまった場合の不利益として一番広く知られているのは「 出国税」（A deemed disposition tax; “exit” tax）の支払い義務なので、今回は出国税に絞って調べてみました。

「 出国税」以外にも、贈与税・遺産税（A gift/estate tax）、相続税 (An inheritance tax applicable to U.S. beneficiaries receiving assets from certain expatriates or their estates)に関して、「Covered Expatriate」に該当するか否かによって適用ルールが変わってくるようです（参考：Kitces: The Potential Tax Consequences Of Renouncing U.S. Citizenship For Affluent Individuals)。そちらについては回を改めて検討していく予定です。

ということで、早速Exit Tax（出国税）について検討していきます。

2.　Exit Tax (出国税）の支払い

出国税をざっくり説明すると、Covered Expatriateが保有する資産を売却したと仮定した場合のみなし売却益に対する税金がこれにあたります。出国税の対象となる「資産」、「みなし売却益」、「税金」のそれぞれについてみてみます。

2.1　出国税の対象となる資産とは

以下、Form 8854からの引用ですが「市民権または永住権を放棄した日に保有していたほとんどの種類の財産権（most types of property interests you held on the date of your expatriation）が課税の対象となっています。

If you are a covered expatriate in the year you expatriate, you are subject to income tax on the net unrealized gain in your property as if the property had been sold for its fair market value (FMV) on the day before your expatriation date (“mark-to-market tax”). This applies to most types of property interests you held on the date of your expatriation. But see Exceptions, later.

(Source: https://www.irs.gov/instructions/i8854)

明記されていませんが、アメリカ国内のみならずアメリカ国外(日本も含む）に保有する財産も対象になります。具体的な財産の項目については、Form 8854のSection B (Balance Sheet)に載っている財産と考えると分かりやすいと思います。

2.2　みなし売却益とは

みなし売却益とは、前掲のForm 8854からの引用文にもある通り、市民権または永住権を放棄する日の前日に保有資産を適正価格（Fair Market Value）で売却したと仮定した場合の、含み益ということになります。

尚、含み益を計算する際には、米国市民権または永住権を取得した日に当該資産を取得したものとみなすようです(参考：Hodgen Law PC: Exit Tax Book Chapter 6: Mark-to-Market Taxation)。

なので、仮に取得した日の価値が100万円(A)、市民権・永住権を取得した日の価値が150万円(B)、永住権を放棄した日の前日の価値が200万円(C)だったとすると、200万円から150万円をひいた50万円((C) – (B))が、みなし売却益となります。

2.3　税金について

2.3.1　Mark-to-Market Tax（値洗い税）

上記のみなし売却益（含み益）については、市民権または永住権を放棄した年のTax Returnで申告、該当する税金を払うことになります。この税金はMark-to-Market Tax（値洗い税）と呼ばれているようです。

尚、みなし売却益に対しては一定の控除額が設定されている（2021年の場合は$744,000）ので、実際に税金がかかるのはその控除額を超えた部分に対してのみのようです。また、このみなし売却益に対してはキャピタルゲインの税率で所得税がかかります。

以下、Form 8854からの引用です。

Gains from deemed sales are taken into account without regard to other rules under the Code. Losses from deemed sales are taken into account to the extent otherwise allowed under the Code. However, section 1091 (relating to the disallowance of losses on wash sales of stock and securities) doesn’t apply. For 2021, the net gain that you must otherwise include in your income is reduced (but not below zero) by $744,000.

(Source: https://www.irs.gov/instructions/i8854)

資産毎の税金の算出法についての詳細は省きますが、IRS-Notice 2009-85によると遺産税（Estate Tax）の規則が適用になるようです。

For purposes of computing the tax liability under the mark-to-market regime, a covered expatriate is considered to own any interest in property that would be taxable as part of his or her gross estate for Federal estate tax purposes under Chapter 11 of Subtitle B of the Code as if he or she had died on the day before the expatriation date as a citizen or resident of the United States.

(Source: IRS Notice 2009-85 (Section 3.A))

2.3.2　値洗い税（The mark-to-market tax）が課されない財産

401(k)やIRAのように所得税の支払いが将来に猶予されているものに関しては、税金の計算方法が異なります。正確に言うと以下の4種類の資産の場合には、出国税の対象となることに変わりはありませんが上記の値洗い税（みなし売却益に基づく税金）には含めず、代わりに別の方法で所得税の計算をするようです。

Exceptions. The mark-to-market tax does not apply to the following.
1. Eligible deferred compensation items.
2. Ineligible deferred compensation items.
3. Specified tax deferred accounts.
4. Interests in nongrantor trusts.

(Source: https://www.irs.gov/instructions/i8854)

Deferred compensation、Specified Tax deferred account、Nongrantor interestの定義や税金のかかり方については 以下のページの説明が充実しているのでさらに詳しく知りたい人は、以下を参考にしてください。

401(k)とIRAに対する出国税についてはもっと詳しくリサーチして理解したうえでいずれ紹介したいと思います。

3.　支払いの猶予

尚、みなし売却益を一括で支払うのは無理という場合には、財産を実際に売却・処分するまで税金の支払いを猶予してもらうことができるようです。この選択をした場合には、税金を支払う際には税金に対する利息の支払いも必要になってくるようです。また、選択の取り消しはできないようです。

以下、Form 8854からの引用です。

Deferral of the payment of mark-to-market tax. You can make an irrevocable election to defer the payment of the mark-to-market tax imposed on the deemed sale of property. If you make this election, the following rules apply.
1.You make the election on a property-by-property basis.
2.The deferred tax on a particular property is due on the return for the tax year in which you dispose of the property.
3. Interest is charged for the period the tax is deferred.
4. The due date for the payment of the deferred tax cannot be extended beyond the earlier of the following dates.
a. The due date of the return required for the year of death.
b. The time that the security provided for the property fails to be adequate. See item (6) below.
5. You make the election in Part II, Section D—Deferral of Tax.
6. You must provide adequate security (such as a bond).
7. You must make an irrevocable waiver of any right under any treaty of the United States that would preclude assessment or collection of any tax imposed by section 877A.

(Source: https://www.irs.gov/instructions/i8854)